Mag. Aleksander Janeš: Sistem merjenja poslovanja organizacije

Povzetek

Na ramenih proizvodne dejavnosti številnih podjetij se je, predvsem v 20. stoletju, razvilo vrsto storitvenih dejavnosti, ki zavzemajo že nad šestdeset odstotkov bruto družbenega proizvoda razvitejših držav.

To je trend, ki se od ekonomije proizvodnje izdelkov vse bolj nagiba na stran ekonomije znanja in storitev. Pri tem se tudi povečuje nefinančni delež vrednosti podjetij, ki ga običajni finančni kazalniki ne merijo. Finančni in nefinančni kazalniki pa skupaj podprejo dolgoročno spremljanje dodajanja vrednosti z postavljeno strategijo podjetja. V podporo izvajanju in merjenju uspešnosti strategij podjetja so bili v zadnjih desetletjih razviti številni sistemi, ki upoštevajo finančne in nefinančne vidike poslovanja. V prispevku predstavljamo njihov razvoj in izpostavljamo najbolj uveljavljene sisteme merjenja poslovanja v sodobni praksi.

Ključne besede: strateški menedžment, cilji, sistem uravnoteženih kazalnikov, poslovni procesi, sistem merjenja poslovanja.

1. Uvod

Na ramenih proizvodne dejavnosti številnih podjetij se je, predvsem v 20. stoletju, razvilo vrsto storitvenih dejavnosti, ki zavzemajo že nad šestdeset odstotkov bruto družbenega proizvoda razvitejših držav. To je trend, ki se od ekonomije proizvodnje izdelkov vse bolj pomika proti ekonomiji znanja in storitev. Pri tem se tudi povečuje t. i. neopredmeteni ali nefinančni delež vrednosti podjetij, ki ga običajni finančni kazalniki ne merijo. S povečevanjem deleža nefinančnih virov podjetja se pojavi tudi nuja za uskladitev in uravnoteženje teh virov. Uravnoteženi in usklajeni finančni in nefinančni kazalniki pa podprejo dolgoročno spremljanje dodajanja vrednosti z izbrano strategijo podjetja. Strategija podjetja je opis načina za ustvarjanje vrednosti za odjemalce, deležnike in družbeno okolje. V podporo izvajanju in merjenju uspešnosti strategij podjetja so bili v zadnjih desetletjih razviti številni sistemi, ki upoštevajo finančne, nefinančne, notranje in zunanje vidike poslovanja. Tako razviti sistem merjenja poslovanja pa je osredotočen na strategijo, ki ustvarja trajno vrednost. Pri tem razvoju pa podjetje spremlja le najpomembnejše in uravnotežene kazalnike poslovanja, ki najbolje predstavljajo strategijo dolgoročnega ustvarjanja vrednosti.

2. Razvoj sistema merjenja poslovanja 

Začetki postavljanja sistema meril učinkovitosti in uspešnosti poslovanja segajo v leto 1925 s takratno računovodsko prakso (Bititci 1994), ko se je management organizacij praviloma nanašal na kratkoročne vidike poslovanja in upoštevanje podatkov iz preteklosti.

V obdobju prve polovice dvajsetega stoletja je bila pozornost managerjev usmerjena samo na vidike, ki so jih merili tj. finančni vidik za nadzor prihodkov in odhodkov, medtem ko so bili zanemarjeni vidiki kot so vidik učenja (inoviranja) in rasti za nadzor kompetenc ter vidik notranjih poslovnih procesov za nadzor ključnih procesov. Finančni vidik s svojimi kazalniki poslovanja daje managerjem prikaz posledic ekonomskih aktivnosti, vendar šele po času, ko so se slednje že zgodile in pričajo o posledično (ne)uspešnem izvajanju strategij organizacije (Bose in Thomas 2007; Schmidt idr. 2006).

Eden prvih sistemov uravnoteženih meril je bila, v 50. letih prejšnjega stoletja, v Franciji vzpostavljena t. i. nadzorna plošča (fran. tableau de bord) (Pezet 2009). Nadzorna plošča je omogočala povezovanje vizije, poslanstva in strategije, zajemala dolgoročne in kratkoročne cilje ter vzročno posledične povezave med merili. V 70. letih prejšnjega stoletja je bil razvit Parkerjev (1979) pristop, ki ga je avtor poimenoval uravnotežen pogled na operacije organizacije. Ta pristop je omogočal obravnavo množice ciljev, ki si jih praviloma postavi vsaka organizacija  (Bontis idr. 1999, po Biloslavo 2008; Epstein in Manzoni 1998, Parker 1979 po Johanson idr. 2006; Mallo in Merlo 1995 po Urrutia in Eriksen 2005).

V 90. letih prejšnjega stoletja je upoštevanje različnih vidikov poslovanja s pripadajočimi finančnimi in nefinančnimi kazalniki postala pomembna tema uporabnikov, strokovnjakov in raziskovalcev na področju sistemov merjenja poslovanja organizacij.

Avtorji, kot so Keegan, Eiler in Jones (1989) so predlagali vzpostavitev ravnotežja med finančnimi in nefinančnih merili ter med notranjimi in zunanjimi vidiki poslovanja. Cross in Lynch (1989) sta v tej zvezi ponudila piramido ali kaskado meril, ki združuje delovanje organizacije skozi njeno hierarhijo. Fitzgerald idr. (1991) pa razlikujejo med rezultati in z njimi povezanimi dejavniki (Parida in Chattopadhyay 2007; Thakkar idr. 2007).

V 80. letih prejšnjega stoletja sta tudi Kaplan in Norton (1992) ugotovila, da je spremljanje poslovanja v računovodstvu pomanjkljivo ter razvila sistem uravnoteženih meril z angleškim izrazom »Balanced Scorecard« pod katerim ga poznamo tudi danes. Nanni in Dixon (1992) pa sta razvila integrirani sistem merjenja poslovanja (Nanni in Dixon 1992 po Gosselin 2005; Johnson in Kaplan 1987 po Modell 2009; Laitinen 2005).

Kasnejši pristop, ki sta ga avtorja Neely in Adams poimenovala prizma delovanja, je poleg pristopov kot so šest sigma, vitka proizvodnja in teorija omejitev, bil tudi deležen pozornosti strokovne javnosti (Neely, Adams in Kennerley 2002 po Bititci idr. 2006). 

Številni avtorji, kot so Kaplan in Norton (1992), Bititci (1994, 2006), Olve, Roy, in Wetter (1999) in Robson (2004) po Thakkar idr. 2007, so zagovarjali stališče, da se postavitev sistema merjenja začne z pregledom strategije in ne na osnovi dejanskih izhodov poslovnih procesov. Zaradi tega morajo biti merila neposredno povezana s strategijo organizacije in jih je obvezno potrebno izbrati na osnovi strateških ciljev organizacije. Santos, Belton in Howick (2002) so razvili sistema merjenja, v katerem so združili dinamiko organizacije in odločanje po kriterijih. Pri tem so upoštevali soodvisnosti in kompromise med merili delovanja organizacije ter strukturo organizacije z medsebojnimi vplivi njenih delov. S tem so postavili sistem merjenja, ki omogoča večjo zmogljivost obdelave informacij ob hkratni temeljiti obravnavi problemov, ki jih srečujejo managerji. Neely idr. (2000) so predstavili procesni pristop za sistem merjenja. Predlagali so proces dvanajstih faz, ki se jih uporabi na področju proizvodnje izdelkov in izvajanja storitev. Poleg naštetih obstajajo tudi različni poskusi razvoja integriranih, večdimenzionalnih in uravnoteženih merjenj delovanja organizacij, ki jih na tem mestu ne bomo obravnavali (Burgman idr. 2005; Parida in Chattopadhyay 2007).

Raziskovalci so tudi poudarili pomen različnih dimenzij v razvoju sistema merjenja delovanja organizacij. Na primer Bititci, Carrie in McDevitt (1997) so izkoristili dve razsežnosti merjenja, ki sta celovitost in razširjenost. Celovitost pri tem pomeni zmožnost sistema merjenja delovanja za spodbujanje povezovanja med različnimi področji dejavnosti. Druga dimenzija merjenja pa predstavlja razširjenost skladnosti med merili in poslovnimi cilji na različnih ravneh.

Drucker (1990) in Russell (1992) pa sta dala poudarek na usklajevanju finančnih in nefinančnih meril. S poslovnimi in empiričnimi izkušnjami so managerji in raziskovalci prišli do spoznanja o smiselnosti upoštevanja različnih vidikov poslovanja s pripadajočimi merili in kazalniki poslovanja organizacij (Garcia-Valderrama, Mulero-Mendigorri in Revuelta-Bordoy 2008; Kaplan in Norton 2004). Merjenje delovanja organizacije predstavlja dobro prakso in je sestavni del managementa organizacije pri uresničevanju strategij in doseganju ciljev. Sistem merjenja in pripadajoča merila se v praksi obravnava kot proces, ki podpira pregledovanje in spremembe sistema merjenja glede na spremembe v poslovnem okolju organizacije. Vsak sistem merjenja ima svoj nabor poslovnih kazalnikov z medsebojnimi povezavami, njegova uspešnost pa je odvisna od upoštevanja kvalitativnih in kvantitativnih vidikov (Janeš in Faganel 2008; Janeš in Dolinšek 2010; Johnson in Kaplan 1987 po Modell 2009; Laitinen 2005; Santos, Belton in Howick 2002; Thakkar idr. 2007). Kot rezultat ugotovitev različnih avtorjev, predvsem pa Kaplana in Nortona (1992), lahko povzamemo, da se izognemo pomanjkanju informacij za odločanje ali reakcijskemu managementu, če v organizacijo vpeljemo sistem uravnoteženih meril (Bititci 1997; Thakkar 2007).

Sistem uravnoteženih kazalnikov zagotavlja celovit okvir, ki prevaja strateške cilje organizacije v skladen sistem meril delovanja (Tavčar 2002). Največja prednost sistema uravnoteženih kazalnikov, v primerjavi z drugimi pristopi ali modeli, je v njegovi sposobnosti povezati zmogljivosti med različnimi vidiki poslovanja podjetja - finančnimi in nefinančnimi vidiki ter notranjimi in zunanjimi vidiki.

Povezava vidikov poslovanja s strategijo je edinstvena za vsako organizacijo posebej, vendar ključna pri postavljanju sistema merjenja. Merila, ki so skladna s strategijo, nudijo informacije o tem, ali se strategija izvaja ter spodbuja vedenje in ravnanje zaposlenih, ki je skladno s strategijo. Poleg tega podpira tudi spremljanje napredka glede na vnaprej postavljene cilje (Neely 1998 po Neely 1999; Amaratunga idr., 2002). Pri sistemu uravnoteženih meril je bistveno razumevanje dejstva, da so lahko nekatera merila v medsebojnem konfliktu. Vendar je naloga managementa, da s postavitvijo prioritet doseže rešitev teh konfliktov, za zagotavljanje ravnovesja med strateškimi cilji (Santos, Belton in Howick 2002; Thakkar idr. 2007).

Kaplan in Norton sta v sistem uravnoteženih meril uvrstila štiri vidike poslovanja: finančni vidik, vidik kupcev, vidik notranjih procesov in vidik učenja in rasti. Na osnovi vzročno  posledičnih povezav med naštetimi štirimi vidiki pa se izvede aktivnosti za izpolnitev dolgoročnih strateških ciljev organizacije. To je pa lahko dosegljivo z razgradnjo vizije in strateških ciljev organizacije na posamična vzročno povezana merila in pripadajoče kazalnike poslovanja. Takšen nabor kazalnikov pa se tudi razvije po vseh ravneh managementa. Tako postavljeni kazalniki poslovanja podpirajo razumevanje in izpolnjevanje ciljev organizacije iz vidika managerjev in vseh zaposlenih (Agostino in Arnaboldi 2011; Dutta in Reichelstein 2003;  Kaplan in Norton 2004; Modell 2009; Poister 1982; van der Woerd in van den Brink 2004; Wisniewski in Dickson 2001).

Raziskave avtorjev kot sta Lipe in Salterio (2000) pa kažejo, da se organizacije pri uporabi uravnoteženega sistema meril raje nagibajo k uporabi kazalnikov poslovanja, ki so skupni vsem organizacijskim enotam posamezne organizacije, kar pa ni skladno s konceptom uravnoteženega sistema meril (Lipe in Salterio 2000 po Banker, Chang in Pizzini 2004; Libby, Salterio in Webb 2004). Koncept sistema uravnoteženih meril podpira sistematičen opis strategij organizacije. Iz tega sledi uskladitev vseh virov organizacije za udejanjanje strategij in izpolnjevanje ciljev. Ravno tako mora obstajati skladnost ciljev s poslanstvom in vizijo na vseh ravneh in v vseh organizacijskih enotah, vključno s specifičnimi kazalniki poslovanja, ki jih spremljajo v slednjih (Biloslavo 2008; Kaplan in Norton 1992, 2004, 2006; Tavčar 2002; Wang 2005).

Kaplan Nortonov sistem uravnoteženih kazalnikov je pomemben prispevek na področju managementa organizacij, saj podpira relativno šibko raziskano in zahtevno plat uspešnosti oz. »početi prave stvari« (Conti 2011). To predstavlja izpolnjevanje zahtev in želja odjemalcev, deležnikov in družbenega okolja. Slednja v kombinaciji z »početi stvari pravilno«, ki predstavlja učinkovitost organizacij, omogoča organizacijam uspešnost.

3. Sklep

Na delovanje organizacije vpliva veliko število spremenljivk in dejavnikov. To je tudi razlog za zahtevnost pri merjenju in razumevanju povezav med temi številnimi spremenljivkami, ki jih obvladujemo s sistemom uravnoteženih kazalnikov. Ker na tem področju ne poznamo eksaktnih pravil glede povezav med kazalniki poslovanja je merjenje delovanja organizacij  zahtevna naloga (Brown 2000; Rozman, Kovač in Koletnik 1993; Thakkar idr. 2007).

Uravnoteženi finančni in nefinančni kazalniki nedvomno podpirajo dolgoročno spremljanje dodajanja vrednosti z izbrano strategijo podjetja. V podporo izvajanju in merjenju uspešnosti strategij podjetja na vseh ravneh so bili v zadnjih desetletjih razviti številni sistemi, ki upoštevajo finančne, nefinančne, notranje in zunanje vidike poslovanja. Takšen sistem merjenja poslovanja pa je osredotočen na strategijo, ki ustvarja trajno vrednost. Pri tem razvoju podjetje spremlja le najpomembnejše in uravnotežene kazalnike poslovanja, ki najbolje predstavljajo strategijo dolgoročnega ustvarjanja vrednosti (Kaplan in Norton 2004).

Kaplan Nortonov sistem uravnoteženih kazalnikov je, zaradi navedenih razlogov, pomemben prispevek na področju managementa organizacij saj podpira relativno šibko raziskano plat proizvajanja in/ali izvajanja storitev, ki jo označujemo kot »početi prave stvari« (Conti 2011) ter predstavlja izpolnjevanje zahtev in želja odjemalcev, deležnikov in družbenega okolja. Slednja v kombinaciji z »početi stvari pravilno«, ki predstavlja učinkovitost organizacij, omogoča organizacijam uspešnost. Učinkovitost organizacij oz. »početi stvari pravilno« je v praksi relativno dobro podprta in raziskana in je v prispevku ne predstavljamo posebej ampak le omenjamo.

Literatura

Agostino, Deborah in Michela Arnaboldi. 2011. How the BSC implementation process shapes its outcome. International Journal of Productivity and Performance Management 60 (2): 99-114.

Amaratunga, Dilanthi, Haigh Richard, Sarshar Marjan in Baldry David. 2002. Application of the balanced score-card concept to develop a conceptual framework to measure facilities management performance within NHS facilities. International Journal of Health Care QualityAssurance 15 (4): 141-51.

Banker, Rajiv D., Hsihui Chang in Mina J. Pizzini. 2004. The Balanced Scorecard: Judgmental Effects of Performance Measures Linked to Startegy. The Accounting Review 79 (1): 1-23.

Biloslavo, Robert. 2008. Strateški management in management spreminjanja. Koper: Fakulteta za management Koper.

Bititci, Umit S. 1994. Measuring your way to profit. Management Decision 32 (6): 16-24.

Bititci, Umit S., Carrie Allan S. in McDevitt Liam. 1997. Integrated performance measurement systems: an audit and development guide. The TQM Magazine 9 (1): 46-53.

Bititci, Umit S.,  Kepa Mendibil, Sai Nudurupati, Patrizia Garengo in Trevor Turner. 2006. Dynamics of performance measurement and organisational culture. International Journal of Operations & Production Management 26 (12): 1325-1350.

Bontis, N., K. Dragonetti, K. Jacobsen in G. Ross. 1999. The knowledge Toolbox: a review of the tools available to measure and manage intangible resources. European Management Journal 17 (4): 391-402.

Bose, Sanjoy in Keith Thomas. 2007. Applying the balanced scorecard for better performance of intellectual capital. Journal of Intellectual Capital 8 (4): 653-665.

Brown, Mark Graham. 2000. Winning Score: How to Design and Implement Organizational Scorecards. Cambridge, MA: Productivity Press.

Burgman, R.J., G. Roos, J.J. Ballow in R.J. Thomas. 2005. No longer "out of sight, out of mind" Intellectual capital approach in AssetEconomics Inc. and Accenture LLP. Journal of Intellectual Capital 6 (4): 588-614.

Conti, Tito. 2011. Quality: yesterday, today, tomorrow. V Zbornik referatov: 20. Letna konferenca SZKO, ur. Vojko Križman, Jožko Čuk in Gašper Žargi, 9-14. Portorož: Slovensko združenje za kakovost in odličnost.

Cross, Kelvin in Richard Lynch. 1989. Accounting for competitive performance. Journal of Cost Management Spring: 20-8.

Drucker, Peter E. 1990. The emerging theory of manufacturing. Harvard Business Review May/June: 94-102.

Dutta, Sunil in Stefan Reichelstein. 2003. Leading Indicator Variables, Performance Measurement, and Long-Term versus Short-TermContracts. Journal of Accounting Research 41 (5): 837-866.

Epstein, Marc in Jean-François Manzoni. 1998. Implementing corporate strategy: from tableaux de bord to balanced scorecards. European Management Journal 16 (2): 190-203.

Fitzgerald, L., R. Johnston, S. Brignall, R. Silvestro in C. Voss. 1991. Performance Measurement in Service Business. London: CIMA.

Garcia-Valderrama, Teresa, Eva Mulero-Mendigorri in Daniel Revuelta-Bordoy. 2008. A Balanced Scorecard framework for R&D. European Journal of Innovation Management 11 (2): 241-281.

Gosselin, Maurice. 2005. An empirical study of performance measurement in manufacturing firms. International Journal of Productivity and Performance Management 54 (5/6): 419-437.

Janeš, Aleksander in Armand Faganel. 2008. Zadovoljstvo udeležencev projekta poslovne odličnosti v PS Mercator, d. d. Projektna mreža Slovenije 11 (1): 9-17.

Janeš, Aleksander in Slavko Dolinšek. 2010. Do we need a new compass for the journey through the global crisis?. Journal of Industrial Engineering and Management 3(2): 255-293.

Johanson, Ulf, Matti Skoog, Andreas Backlund in Roland Almqvist. 2006.  Balancing dilemmas of the balanced scorecard. Accounting, Auditing & Accountability Journal 19 (6): 842-857.

Johnson, H. Thomas in Robert S. Kaplan. 1987. Relevance Lost. The Rise and Fall of Management Accounting. Boston, MA: Harvard Business School Press.

Kaplan, Robert in David Norton. 1992. The balanced scorecard - Measures that drive performance. Harvard Business Review 70 (1): 71-79.

Kaplan, Robert S. in David P. Norton. 2004. Strategy Maps: Converting intangible assets into tangible outcomes. Boston: Harvard Business School Publishing.

Kaplan, Robert S. in David P. Norton. 2006. Alignment: Using the Balanced Scorecard to create corporate synergies. Boston: Harvard Business School Publishing.

Keegan, D.P., R.G. Eiler in C.R. Jones. 1989. Are your performance measures obsolete?. Management Accounting June: 45-50.

Laitinen, Erkki K. 2005. Microeconomic analysis of the balanced scorecard: a case of Nokia Corporation. International Journal of Productivity and Performance Management 54 (5/6): 325-339.

Libby, Theresa, Steven E. Salterio in Alan Webb. 2004. The Balanced Scorecard: The Effects of Assurance and Process Accountability on Managerial Judgment. The Accounting Review 79 (4): 1075-1094.

Lipe, Marlys Gascho in Steven E. Salterio. 2000. The balanced scorecard: Judgmental effects of common and unique performance measures. The Accounting Review 75 (3): 283-298.

Mallo, C. in J. Merlo. 1995. Control de gestio´n y control presupuestario. Madrid: McGraw-Hill.

Modell, Sven. 2009. Bundling management control innovations. Accounting, Auditing & Accountability Journal 22 (1): 59-90.

Nanni, A.J., R. Dixon in T.E. Vollmann. 1992. Integrated performance measurement: management accounting to support the new manufacturing realities. Journal of  Management Accounting Research 4: 1-19.

Neely, Andy D. 1998. Performance Measurement: Why, What and How. London: Economics Books.

Neely, Andy. 1999. The performance measurement revolution: why now and what next?. International Journal of Operations & Production Management 19 (2): 205-228.

Neely, Andy, John Mills, Ken Platts, Huw Richards, Mike Gregory, Mike Bourne in Mike Kennerley. 2000. Performance measurement system design: developing and testing a process-based approach. International Journal of Operations &Production Management 20 (10): 1119-1145.

Neely, Andy, Chris Adams in Mike Kennerley. 2002. The Performance Prism: The Scorecard for Measuring and Managing Business Success. London: FT Prentice-Hall.

Olve, N., J. Roy in M. Wetter. 1999. Performance Drivers: A Practical Guide to Using the Balanced Scorecard. Chichester: John Wiley & Sons.

Parida, Aditya in Gopi Chattopadhyay. 2007. Development of a multi-criteria hierarchical framework for maintenance performance measurement (MPM). Journal of Quality in Maintenance Engineering  13 (3): 241-258.

Parker, Lee David. 1979. Divisional performance measurement: beyond an exclusive profit test. Accounting and Business Research Autumn: 309-19.

Pezet, Anne. 2009. The history of the French tableau de bord (1885-1975): evidence from the archives. Accounting Business and Financial History 19 (2) 103-125.

Poister, Theodore H. 1982. Developing Performance Indicators for the Pennsylvania Department of Transportation. Public Productivity Review 6 (1/2): 51-77.

Robson, Ian. 2004. From process measurement to performance improvement. Business Process Management Journal 10 (5): 510-21.

Rozman, Rudi, Jure Kovač in Franc Koletnik. 1993. Management. Ljubljana: Gospodarski vestnik.

Russell, R. 1992. Role of performance measurement in manufacturing excellence, V Conference proceedings of the 27th Annual British Production and Inventory Control Society, Birmingham: British Production and Inventory Control Society.

Santos, Sergio P., Valerie Belto in Susan Howick. 2002. Adding value to performance measurement by using system dynamics and multi-criteria analysis. International Journal of Operations &Production Management 22 (11): 1246-1272.

Schmidt, Stefan, Ian Bateman, Jochen Breinlinger-O'Reilly in Peter Smith. 2006. A management approach that drives actions strategically Balanced scorecard in a mental health trust case study. International Journal of Health Care Quality Assurance 19 (2): 119-135.

Tavčar, Mitja I. 2002. Strateški management. Koper: visoka šola za management v Kopru.

Thakkar, Jitesh, S.G. Deshmukh, A.D. Gupta in Ravi Shankar. 2007. Development of a balanced Scorecard: An integrated approach of Interpretive Structural Modeling (ISM) and Analytic Network Process (ANP). International Journal of Productivity and Performance Management 56 (1): 25-59.

Urrutia, Ignacio in Scott D. Eriksen. 2005. Insights from research: Application of the Balanced Scorecard in Spanish private health-care management. Measuring Business Excellence 9 (4): 16-26.

van der Woerd, Frans in Timo van den Brink. 2004. Feasibility of a Responsive Business Scorecard: A Pilot Study. Journal of Business Ethics 55 (2): 173-186.

Wang, Wanncherng. 2005. An evaluation of the Balanced Scorecardw in equity valuation: The case of exchange ratio in the M&As of Taiwan's financial industry. Journal of Intellectual Capital 6 (2): 206-221.

Wisniewski, M. in A. Dickson. 2001. Measuring Performance in Dumfries and Galloway Constabulary with the Balanced Scorecard. The Journal of the Operational Research Society 52 (10): 1057-1066.